Что входит в состав доходов будущих периодов. Операционная аренда у арендодателя: первое применение СГС «Аренда Бухгалтерские проводки по счету 401.40

19.10.2023

В планах счетов бухгалтерского учета бюджетных, автономных учреждений предусмотрен счет 401 40 «Доходы будущих периодов». Он имеет ограниченное применение у бухгалтеров, не в последнюю очередь из-за скупого описания в инструкциях. Разберемся, какой экономический смысл заложен в понятие «доходы будущих периодов» и какие операции можно отражать на соответствующем счете.

Что относится

Доходы являются объектом бухгалтерского учета на основании п. 5 ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. В то же время инструкции по бухгалтерскому учету в учреждениях не содержат четкого определения понятия «доходы».

Из буквального прочтения п. 3 Инструкции № 157н следует, что доходы и расходы государственных (муниципальных) учреждений – это финансовый результат изменения состояния активов и обязательств.

Такая трактовка согласуется с определением доходов в МСФО (IAS 18 «Выручка»), согласно которому доходами является экономическая выгода в период определенного отчетного периода в форме увеличения активов организации или уменьшения объемов обязательств.

Вместе с тем применяемое в российских стандартах бухгалтерского учета понятие «доходы будущих периодов» в МСФО отсутствует. Вероятно, в рамках мероприятий по реформированию российской системы бухгалтерского учета в соответствии с МСФО будут внесены изменения в Инструкцию № 157н и другие нормативные правовые акты, устанавливающие порядок ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в государственных (муниципальных) учреждениях.

Одним из принципов бухгалтерского учета и отчетности является принцип соответствия, т. е. все доходы и связанные с ними расходы должны отражаться в бухгалтерской отчетности в том временном промежутке, когда они произошли.

Согласно п. 301 Инструкции № 157н поступления, начисленные (полученные) в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, являются доходами будущих периодов.

Здесь же приведены примеры таких доходов:

доходы, начисленные за выполненные и сданные заказчикам отдельные этапы работ, услуг, не относящиеся к доходам текущего отчетного периода;
доходы, полученные от продукции животноводства (приплод, привес, прирост животных) и земледелия;
доходы по месячным, квартальным, годовым абонементам;
иные аналогичные доходы.

При классификации доходов будущих периодов очень важно отличать их от сумм полученных предоплат (авансов), оплат в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг). При изменении условий договора или его расторжении предоплата (аванс) частично или полностью подлежит возврату заказчику (покупателю). А вот доходы будущих периодов – это доходы, которые с большой степенью вероятности не будут возвращены.

Поэтому к иным аналогичным доходам могут быть отнесены, например, доходы от предоставления неисключительных прав на нематериальные активы, если плата получена едино временно.

Порядок учета

Для учета доходов будущих периодов предназначен одноименный счет 401 40 (п. 301 Инструкции № 157н). По кредиту этого счета отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету – суммы доходов, зачисленных на соответствующие счета доходов текущего финансового года при наступлении периода, к которому эти доходы относятся.

Пунктом 157 Инструкции № 174н и п. 185 Инструкции № 183н для бюджетных и автономных учреждений соответственно предусмотрено применение аналитических счетов:

0 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг»;
0 401 40 180 «Прочие доходы будущих периодов».

Бухгалтерские записи по счету 401 40 установлены для бюджетных учреждений – п. 158 Инструкции № 174н, для автономных – п. 186 Инструкции № 183н.

Пример

Бюджетное учреждение образования в рамках приносящей доход деятельности заключило с заказчиком договор на выполнение научно-исследовательской работы (НИР) на сумму 1 500 000 руб. Работа будет выполняться в два этапа:

I этап – с 01.07.2014 по 01.12.2014. Стоимость работ составляет 1 000 000 руб.;
II этап – с 02.12.2014 по 31.05.2015. Стоимость работ составляет 500 000 руб.

Договором предусмотрены расчеты по отдельным этапам выполнения работ. Передача результатов НИР осуществляется после завершения всех этапов.

В учете учреждения данная операция отражается следующими корреспонденциями:

начислен доход в соответствии с договором и расчетными документами за выполненный и сданный заказчику I этап работ (декабрь 2014 г.), 1 000 000 руб.
Дебет 2 205 31 560 Кредит 2 401 40 130;
оплачен заказчиком I этап работ (декабрь 2014 г.), 1 000 000 руб.
Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 31 660,
одновременно поступление учитывается на забалансовом счете 17 (код 130 КОСГУ);
отражен доход текущего периода в сумме договорной стоимости сданных и принятых заказчиком результатов НИР (июнь 2015 г.), 1 000 000 руб.
Дебет 2 401 40 130 Кредит 2 401 10 130;
начислен доход в соответствии с договором и расчетными документами за выполненный и сданный заказчику II этап работ (июнь 2015 г.), 500 000 руб.
Дебет 2 205 31 560 Кредит 2 401 10 130.

Аналитический учет доходов будущих периодов осуществляется по видам доходов (поступлений), предусмотренных планом финансово-хозяйственной деятельности учреждения, в разрезе договоров, соглашений. При формировании учетной политики учреждение вправе предусмотреть дополнительные условия аналитического учета доходов будущих периодов, принимая во внимание специфику своей деятельности. Эти условия могут согласовываться с требованиями налогового законодательства, например п. 2 ст. 271 НК РФ.

Перспективы реформирования

В настоящее время счет 401 40 применяется в основном с кодом 130 КОСГУ в рамках приносящей доход деятельности, как правило, в случаях, когда заключаются договоры на длительный период, превышающий один финансовый год, с поэтапной сдачей результатов работ. Однако, как мы успели убедиться, такое ограничение использования данного счета законодательством не установлено.

Кроме того, Минфин России планирует расширить функциональное назначение счета. Предполагается, что в будущем он будет использоваться для отражения следующих операций:

0 401 40 172 – реализация имущества в случае, если договором предусмотрена рассрочка платежа на условиях перехода права собственности на объект после завершения расчетов. При ведении учета методом начисления в период от момента заключения договора купли-продажи до прекращения права оперативного управления доходы от реализации имущества отражаются на субсчете 0 401 40 172;
0 401 40 180 – получение средств по соглашениям о предоставлении субсидий в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным), в т. ч. на иные цели, по соглашениям о предоставлении грантов, по иным договорам. Если соглашение заключено на несколько лет, то доходы по нему должны отражаться на счете 0 401 40 180. Они будут признаваться доходами текущего финансового периода согласно графику платежей.

В письме Минфина России № 02-07-007/57698, Казначейства России № 42-7.4-05/2.3-870 от 26.12.2013 в качестве рекомендации допускалась возможность отражения перечисленных операций на счете 401 40 по кодам 172, 180 КОСГУ. В будущем эти изменения планируется внести в инструкции по учету и отчетности.

С 2018 года бухгалтерский учет объектов аренды осуществляется в соответствии с Федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденным Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 258н (далее – СГС «Аренда»). В связи с этим Минфин подготовил Письмо от 13.12.2017 № 02-07-07/83463, в котором даны методические рекомендации по переходу на применение новых правил.

Начиная с 2018 года объекты учета аренды делятся следующим образом: объекты учета операционной аренды (права пользования имуществом); объекты учета неоперационной (финансовой) аренды (права пользования имуществом); объекты основных средств (при финансовой аренде). При этом к операциям, связанным с учетом данных объектов, также относятся (в зависимости от ситуации): начисление амортизации на объекты учета аренды (в том числе на права пользования имуществом); начисление обязательств, возникающих из условий договоров по оплате арендных и условно арендных платежей, и осуществление расчетов по ним; начисление доходов (расходов); учет налоговых обязательств по доходам от аренды.

Необходимо отметить, что у государственных (муниципальных) учреждений имущество, переданное (полученное) в аренду, в основном признается объектом операционной аренды.

В данной статье рассмотрим основные мероприятия которые необходимо провести для выявления и оценки арендодателем объектов операционной аренды при первом применении СГС "Аренда", а так же формирования входящих остатков по объектам учета аренды в редакции 2 программы "1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8".

СГС "Аренда" не содержит переходных положений при его первом применении. Методические указания по переходным положениям Стандарта при первом применении доведены Письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83463, далее – Методические указания.

Если на 1 января 2018 года в учреждении – арендодателе есть действующие переходящие договоры аренды, необходимо:

провести инвентаризацию объектов имущества, переданных в пользование в соответствии с договорами, заключенными до 1 января 2018 года и действующими в период применения СГС "Аренда";
определить оставшиеся сроки полезного использования объектов операционной аренды;
определить суммы обязательств по уплате арендных платежей за оставшиеся сроки полезного использования объектов (начиная с 2018 года и до завершения сроков действия договоров аренды);
по каждому действующему договору аренды отразить в учете дебиторскую задолженность по арендным обязательствам арендатора и предстоящие доходы от предоставления права пользования активом в сумме арендных платежей за оставшийся срок пользования объектом учета аренды.

Таким образом, по каждому действующему договору аренды арендодателем в межотчетный период должны быть сформированы следующие бухгалтерские записи в сумме расчетов с пользователями имущества по арендным платежам за оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды:

- Дебет 205 21 000 "Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды"

Кредит 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов";

- Дебет 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"

Кредит 401 40 121 "Доходы будущих периодов по операционной аренде".

В программе "1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8" редакции 2 для ввода входящих остатков по объектам учета аренды применяется документ Начисление доходов будущих периодов (раздел Услуги, работы, производство – Долгосрочные договоры, аренда).

Для каждого договора аренды необходимо ввести отдельный документ Начисление доходов будущих периодов.

Пример 1. Бюджетное учреждение сдает в аренду имущество по договору аренды с 01.01.2017 по 31.12.2018 г. Ежемесячная ставка арендной платы составляет 10 000 руб. в месяц, плюс НДС 18%. Необходимо ввести входящие остатки по объектам учета операционной аренды при первом применении СГС "Аренда".

В документе Начисление доходов будущих периодов необходимо ввести данные об объектах учета аренды за оставшийся срок пользования:

установить вид операции Передача в аренду;
выбрать контрагента (арендатора) и договор аренды;
указать КФО и КПС счетов 205.21 и 401.40 и КЭК счета 401.40 - 121 "Доходы от операционной аренды".

В табличной части в строке Сумма по договору колонки Арендные платежи следует указать суммы расчетов по арендным платежам за оставшийся срок согласно договору аренды. В нашем примере по состоянию на 01.01.2018 оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды составляет 12 месяцев (указывается в колонке Количество).

Если учреждение является плательщиком НДС, сумма Всего указывается с учетом НДС.

При ведении налогового учета также требуется установить параметры отражения доходов в налоговом учете по налогу на прибыль.

Согласно пункту 4 статьи 250 НК РФ доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду) относятся к внереализационным доходам. В программе они отражаются на счете налогового учета Н91.01 "Прочие доходы" по статьям прочих доходов с видом Сдача имущества в аренду или субаренду

На закладке Бухгалтерская операция следует выбрать типовую операцию Ввод входящих остатков по объектам учета аренды, указать КПС счета 401.30 и провести документ.

При проведении документа в межотчетном периоде формируются проводки согласно пункту 24 СГС "Аренда" по отражению:

расчетов с пользователем имущества по арендным платежам за оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды по дебету счета 205 21 000 "Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды";
объема ожидаемого дохода от арендных платежей по кредиту счета 401 40 121 "Доходы будущих периодов по операционной аренде".

Кроме этого, в регистре сведений Параметры списания доходов будущих периодов сохраняется информация о сроке списания доходов будущих периодов и порядке отражения доходов текущего периода в бухгалтерском и налоговом учете.

Из документа Начисление доходов будущих периодов формируем Бухгалтерскую справку (ф. 0504833).

В дальнейшем, начиная с января 2018 г., в течение срока пользования активом в соответствии с пунктом 25 Стандарта доходы от предоставления права пользования активом признаются доходами текущего финансового года в составе доходов от собственности с одновременным уменьшением предстоящих доходов от предоставления права пользования активом либо равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды, либо в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей. В программе "1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8" редакции 2 соответствующие бухгалтерские записи формируются документами Списание доходов будущих периодов (раздел Услуги, работы, производство – Долгосрочные договоры, аренда) на основании сведений о порядке отражения доходов текущего периода в бухгалтерском и налоговом учете из регистра Параметры списания доходов будущих периодов по соответствующему договору.

Согласно Методическим указаниям также необходимо провести сверку прогнозных показателей по доходам бюджета (доходам по данным Плана финансово-хозяйственной деятельности) на 2018 год и плановый период, учтенных по КОСГУ 121, с объемом ожидаемых доходов от арендных платежей, отраженных на счете 0 401 40 121, и при необходимости их уточнить.

Формирование входящих остатков по объектам операционной аренды на льготных условиях в программе "1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8"

Для ввода остатков по объектам операционной аренды на льготных условиях в документе Начисление доходов будущих периодов (раздел Услуги, работы, производство – Долгосрочные договоры, аренда) в первую очередь следует выбрать соответствующий Вид операции:

Передача в аренду на льготных условиях;
Передача в безвозмездное пользование.

Рассмотрим порядок заполнения документа на условном примере.

Пример 2 . Бюджетное учреждение передало имущество по договору безвозмездного пользования на срок с 01.01.2017 по 31.12.2018 г. Если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях, ежемесячная ставка аренды составила бы 10 000 руб. в месяц, плюс НДС 18%. Необходимо ввести входящие остатки по объектам учета операционной аренды при первом применении СГС "Аренда" по справедливой стоимости арендных платежей.

В документе необходимо ввести данные об объектах учета аренды за оставшийся срок пользования:

установить дату 31.12.2017 и флаг Отразить в межотчетном периоде;
установить вид операции Передача в безвозмездное пользование;
выбрать контрагента - получателя имущества и договор безвозмездного пользования;
указать КФО, КПС счетов 205.21 и 401.40 и КЭК счета 401.40 - 121 "Доходы от операционной аренды".

В табличной части в строке Справедливая стоимость колонки Арендные платежи следует указать суммы расчетов по арендным платежам за оставшийся срок пользования имуществом «как если бы право пользования было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях» (п. 26 СГС "Аренда"). Сумма отложенных расходов по упущенной выгоде рассчитывается автоматически. В нашем примере по состоянию на 01.01.2018 оставшийся срок полезного использования объектов учета аренды составляет 12 месяцев (указывается в колонке Количество).

На закладке Порядок учета доходов следует установить параметры списания доходов будущих периодов, со счета 401.40:

Порядок признания доходов – "По месяцам", "По календарным дням" или "В особом порядке" (подробнее см. в справке к документу);
Срок списания доходов на счет учета финансового результата текущего периода (401.10). В нашем примере оставшийся срок пользования арендатором объектами аренды – с 01.01.2018 по 31.12.2018;
Счет и аналитику учета доходов текущего периода в бухгалтерском учете (401.10).

На закладке Бухгалтерская операция следует

выбрать типовую операцию Ввод входящих остатков по объектам учета аренды,
указать КПС счета 401.30;
указать КПС и КЭК счета 401.50;

Отложенные расходы по упущенной выгоде учитываются на счете 401.50 "Расходы будущих периодов" по предопределенной статье "Упущенная выгода по договорам аренды на льготных условиях" (значение субконто Расходы будущих периодов). Счет (401.20) и аналитика бухгалтерского учета расходов по упущенной выгоде в текущем периоде устанавливаются в указанном предопределенном элементе справочника Расходы будущих периодов.

При проведении документа в межотчетном периоде формируются бухгалтерские записи согласно пункту 29.1 СГС "Аренда" по отражению:

объема отложенных доходов от предоставления права пользования активом по кредиту счета 0 401 40 121 "Доходы будущих периодов по операционной аренде";
объема отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом по дебету счета 0 401 50 000 "Расходы будущих периодов".

Из документа Начисление доходов будущих периодов следует сформировать Бухгалтерскую справку (ф. 0504833).

В дальнейшем, начиная с января 2018 г., в течение срока пользования активом в соответствии с пунктом 29.2 Стандарта отложенные доходы от предоставления права пользования активом, а также отложенные расходы по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом равномерно (ежемесячно) относятся на финансовый результат текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета Рабочего плана счетов субъекта учета (доходов от собственности, расходов по безвозмездным перечислениям).

В программе "1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8" редакции 2 соответствующие бухгалтерские записи формируются документами Списание доходов будущих периодов (раздел Услуги, работы, производство – Долгосрочные договоры, аренда) на основании сведений о порядке отражения доходов текущего периода в бухгалтерском и налоговом учете из регистра Параметры списания доходов будущих периодов по соответствующему договору.

Совсем недавно Минфин выпустил письмо, в котором разъяснил порядок учета учреждениями сумм субсидий и их неиспользованного остатка, подлежащего возврату в бюджет

08.06.2016

В силу норм ст. 78.1 БК РФ в бюджетах бюджетной системы РФ предусматриваются субсидии бюджетным и автономным учреждениям на финансовое обеспечение выполнения ими государственного (муниципального) задания, рассчитанные с учетом нормативных затрат на оказание ими государственных (муниципальных) услуг физическим и (или) юридическим лицам и нормативных затрат на содержание государственного (муниципального) имущества. Учет таких субсидий ведется по коду вида деятельности 4. Кроме того, из бюджетов бюджетной системы РФ могут предоставляться субсидии бюджетным учреждениям на иные цели (учет таких субсидий ведется по коду вида деятельности 5). Для получения субсидий между учреждением и органом исполнительной власти, исполняющим функции учредителя, заключается соглашение. Разъяснения по отражению на счетах бухгалтерского учета начислений по доходам и поступлений сумм субсидий были приведены в Письме Минфина РФ от 18.09.2012 № 02-06-07/3798. Совсем недавно Минфин выпустил письмо, в котором разъяснил порядок учета учреждениями сумм субсидий и возврата неиспользованного остатка субсидий, подлежащего возврату в бюджет (Письмо Минфина РФ от 01.04.2016 № 02-06-07/19436). Содержащаяся в данном письме корреспонденция счетов существенным образом отличается от применяемой сейчас учреждениями и установленной п. 93 Инструкции № 174н. О положениях этого письма мы и поговорим в статье.

Согласно нормам п. 93 и 94 Инструкции № 174н по счету 0 205 00 000 «Расчеты по доходам» в рамках получаемых сумм субсидий совершаются следующие бухгалтерские записи:


Начисление доходов в сумме субсидии, предоставленной на выполнение государственного (муниципального) задания на лицевой счет бюджетного учреждения
Поступление доходов в рублях на лицевой счет бюджетного учреждения
Начисление доходов по предоставленной в порядке, установленном законодательством РФ, бюджетному учреждению субсидии на иные цели в сумме подтвержденных отчетом расходов, финансовым источником обеспечения которых являлась указанная субсидия, отражается на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833), оформленной согласно отчету по субсидии на иные цели

НАЧИСЛЕНИЕ СУММ ДОХОДОВ

По мнению Минфина, изложенному в Письме от 01.04.2016 № 02-06-07/19436, начисление доходов в сумме субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания отражается в учете учреждения как доходы будущих периодов на основании соглашений, заключенных между учреждением и учредителем, при этом делается запись:

Дебет счета 4 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг»

Кредит счета 4 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг»

Признание доходами текущего (отчетного) периода ранее начисленных доходов будущих периодов в сумме субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания отражается при наступлении даты предоставления субсидии в соответствии с условиями соглашения вне зависимости от факта перечисления субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания и отражается следующим образом:

Дебет счета 4 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг»

Кредит счета 4 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг»

Для справки

Согласно нормам п. 301 Инструкции № 157н счет 401 40 «Доходы будущих периодов» предназначен для учета сумм доходов по соглашениям о предоставлении субсидий в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным), в том числе на иные цели, а также на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства государственной (муниципальной) собственности и приобретение объектов недвижимого имущества в государственную (муниципальную) собственность.

Инструкция № 174н в редакции Приказа Минфина РФ от 31.12.2015 № 227н не содержит положений о применении счета 4 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг» при начислении доходов в рамках сумм субсидий, полученных учреждением на выполнение государственного (муниципального) задания. Проект приказа Минфина о внесении очередных изменений в положения данной инструкции, размещенный сейчас на сайте для общественного обсуждения, тоже не предусматривает использование этого счета для отражения учета доходов по субсидиям.

Здесь же хотелось бы обратить внимание читателей на фразу, которую содержит Письмо Минфина РФ от 01.04.2016 № 02-06-07/19436: п ри наступлении даты предоставления субсидии в соответствии с условиями соглашения вне зависимости от факта перечисления субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания <…> начисление доходов текущего (отчетного) финансового года в сумме субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания отражается по дебету счета 4 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» и кредиту счетов 4 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг»

Таким образом, фактически Минфин допускает два варианта отражения начисления сумм доходов, в рамках субсидий, получаемых учреждением. Отражение субсидий, выделенных учреждению, как доходов будущих периодов производится тогда, когда соглашение о предоставлении субсидии заключается в конце финансового года на следующий год (например, соглашение о предоставлении субсидии на выполнение задания учредителя на 2017 год заключено между учреждением и органом исполнительной власти, выполняющим функции учредителя в декабре 2016 года). В этом случае суммы субсидий фактически поступят в 2017 году, а в декабре 2016 года на дату подписания соглашения учреждение в учете отражает суммы доходов, планируемых к поступлению в 2017 году в качестве доходов будущих периодов. В случае, когда соглашение о предоставлении субсидии на выполнение задания учредителя заключается в текущем финансового году и в этом же году учреждению будут выделяться из бюджета субсидии (например, в январе 2015 года между учредителем и учреждением заключается соглашение о предоставлении субсидий на 2016 год), в учете суммы субсидий будут отражаться как доходы текущего периода.

В отношении целевых субсидий такой путаницы не возникает, поскольку доходы по таким субсидиям начисляются после того, как будет составлен и утвержден отчет о расходовании сумм целевой субсидии.

ВОЗВРАТ НЕИСПОЛЬЗОВАННЫХ ОСТАТКОВ СУММ СУБСИДИЙ

Статьей 4 Федерального закона от 03.11.2015 № 301-ФЗ внесены изменения в ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ, предусматривающие, что федеральными законами, законами субъектов РФ, муниципальными правовыми актами представительных органов муниципальных образований может быть предусмотрен возврат в соответствующий бюджет остатка субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания соответственно федеральными бюджетными учреждениями, бюджетными учреждениями субъекта РФ, муниципальными бюджетными учреждениями в объеме, соответствующем не достигнутым показателям государственного (муниципального) задания указанными учреждениями.

Согласно ст. 5 Федерального закона от 03.11.2015 № 301-ФЗ средства в объеме остатков субсидий, предоставленных в 2015 году федеральным бюджетным и автономным учреждениям на финансовое обеспечение выполнения государственных заданий на оказание государственных услуг (выполнение работ), образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), подлежат в установленном Правительством РФ порядке возврату в федеральный бюджет.

Постановлением Правительства РФ от 28.12.2015 № 1456 «О мерах по реализации Федерального закона «О федеральном бюджете на 2016 год» (п. 33) предусмотрено, что в соответствии с ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 03.11.2015 № 301-ФЗ федеральные бюджетные и автономные учреждения до 1 июля 2016 года обеспечивают возврат в федеральный бюджет средств в объеме остатков субсидий, предоставленных им в 2015 году на финансовое обеспечение выполнения государственных заданий на оказание государственных услуг (выполнение работ), образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), на основании отчета о выполнении государственного задания, представленного органам, осуществляющим функции и полномочия учредителей в отношении федеральных бюджетных или автономных учреждений.

Таким образом, из всего сказанного можно сделать вывод, что федеральное законодательство обязывает бюджетные учреждения возвращать остатки сумм субсидий только в случае недостижения показателей, установленных учредителем в рамках государственного задания . Советуем бюджетным учреждениям субъектов РФ и муниципалитетов для решения данного вопроса обратиться к нормативно-правовым актам, изданным на соответствующем уровне. Если учреждение по итогам года выполнило задание учредителя и у него остались неизрасходованные суммы субсидий, требование о возврате их в бюджет в федеральном законодательстве отсутствует. Возможно, такое требование содержится в нормативных актах отдельных субъектов РФ или муниципалитетов, хотя обычно нормативные акты субъектов РФ и муниципалитетов РФ копируют положения федеральных документов.

Из разъяснений Минфина, представленных в Письме от 01.04.2016 № 02-06-07/19436, следует, что финансовое ведомство выделяет несколько оснований для возврата сумм субсидий:

возврат остатка сумм субсидий, выделенных на выполнение задания учредителя, образовавшихся в связи с недостижением учреждением установленных государственным (муниципальным) заданием показателей, характеризующих объем государственных (муниципальных) услуг (работ);
возврат остатка неизрасходованных сумм целевых субсидий;
возврат остатка сумм целевой субсидии в случае выявленных в ходе проверки нарушений по расходованию средств целевой субсидий.

При отражении возврата неиспользованного остатка суммы субсидии в учете применяется счет 0 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет». Заметим, что на сайте Минфина размещен проект приказа, которым будут внесены изменения в Инструкцию № 174н. В проекте предусмотрена проводка по возврату в доход бюджета остатков сумм субсидий посредством применения счета 0 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет».

Рассмотрим, как в бухгалтерском учете отражается возврат остатков сумм субсидий по каждому из названных оснований (бухгалтерские записи в таблице приведены на основании информации, содержащейся в Письме Минфина РФ от 01.04.2016 № 02-06-07/19436).

НЕВЫПОЛНЕНИЕ ЗАДАНИЯ УЧРЕДИТЕЛЯ


Начислены доходы будущих периодов в сумме субсидии, выделенной на выполнение задания учредителя	130 4 205 31 560	130 4 401 40 130
Признаны доходами текущего (отчетного) периода доходы будущих периодов	130 4 401 40 130	130 4 401 10 130
Начислены доходы сумм субсидий, выделенных на выполнение задания учредителя	130 4 205 31 000	130 4 401 10 130
Поступили денежные средства в форме субсидий (операция совершается на каждое перечисление денежных средств)	510 4 201 11 000	130 4 205 31 000
Начислена задолженность по возврату в доход бюджета остатков субсидий, предоставленных на финансовое обеспечение выполнения государственных (муниципальных) заданий	130 4 401 10 130	130 4 303 05 000
Перечислены остатки сумм субсидий в доход бюджета	130 4 303 05 000	610 4 201 11 000

Пример 1

Бюджетное учреждение в январе 2015 года заключило соглашение о предоставлении суммы субсидии на 2015 год на выполнение задания учредителя в размере 3 000 000 руб . По итогам года показатели, которые были установлены в государственном задании, не были достигнуты учреждением. Остаток неизрасходованной суммы субсидии в размере 560 000 руб. возвращается в доход бюджета в апреле 2016 года.

В бухгалтерском учете операции по возврату в доход бюджета неизрасходованного остатка суммы субсидии отразятся следующим образом.

			Сумма, руб.
Начислены доходы в сумме субсидии, выделенной на выполнение задания учредителя
Поступили денежные средства в форме субсидии (операция совершается на каждое перечисление денежных средств)
Начислена задолженность по возврату в доход бюджета остатков субсидии, предоставленной на финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания
Перечислены остатки суммы субсидии в доход бюджета

ВОЗВРАТ НЕИЗРАСХОДОВАННОГО ОСТАТКА СУММ ЦЕЛЕВЫХ СУБСИДИЙ


	510 5 201 11 000	130 5 205 31 000
Начислены доходы, поступившие от сумм целевых субсидий на основании отчета о расходовании целевых средств, подписанного учредителем	180 5 205 81 000	180 5 401 10 180
	180 5 205 81 000	180 5 303 05 000
	180 5 303 05 000	610 5 201 11 000
В случае принятия решения о наличии у учреждения потребности в целевых средствах (если остаток средств не перечислялся в бюджет) производятся следующие бухгалтерские записи
уменьшение задолженности перед бюджетом	180 5 303 05 000	180 5 205 81 000
поступление средств целевой субсидии от возврата из бюджета	510 5 201 11 000	180 5 205 81 000

По нашему мнению, если учреждение произвело возврат суммы целевой субсидии в доход бюджета в 2016 году, минуя счет 0 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет» ввиду отсутствия соответствующих разъяснений Минфина о применении данного счета в такой ситуации, то учреждению следует:

руководствуясь п. 18 Инструкции № 157н, произвести сторнирование записи, отражающей возврат остатка субсидии в доход бюджета;
отразить возврат неиспользованного остатка суммы субсидии в учете так, как это предусмотрено в Письме Минфина РФ от 01.04.2016 № 02-06-07/19436.

По итогам 2015 года у учреждения образовался остаток целевой субсидии в размере 210 000 руб. Эти средства были перечислены в доход бюджета в марте 2016 года (дебет счета 5 205 81 560 кредит счета 5 201 11 610). В связи с выходом Письма Минфина РФ от 01.04.2016 № 02-06-07/19436 учреждение сделало исправительные записи и отразило в учете возврат остатка сумм целевой субсидии посредством счета 5 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет» :

			Сумма, руб.
Возврат неиспользованного остатка целевой субсидии
Методом «красное сторно» произведено сторнирование записи, отражающей возврат остатка суммы целевой субсидии
Отражена сумма задолженности по возврату неиспользованного остатка суммы целевой субсидии
Перечислен учредителю остаток неиспользованных целевых сумм

ВОЗВРАТ ОСТАТКА СУММ ЦЕЛЕВОЙ СУБСИДИИ В СЛУЧАЕ ВЫЯВЛЕНИЯ НАРУШЕНИЙ ПО РАСХОДОВАНИЮ СРЕДСТВ


Поступили денежные средства в форме целевой субсидии	510 5 201 11 000	130 5 205 31 000
Начислены доходы, поступившие от сумм целевых субсидий на основании отчета о расходовании целевых средств, подписанного учредителем (операция совершается на полный объем израсходованных и отраженных в отчете сумм субсидий)	180 5 205 81 000	180 5 401 10 180
Начислена задолженность по возврату в доход бюджета остатков сумм неиспользованных субсидий, при расходовании которых были допущены нарушения	180 5 401 10 180	180 5 303 05 000
Перечислены в доход бюджета суммы остатков средств	180 5 303 05 000	610 5 201 11 000

Подведем итог (согласно Письму Минфина РФ от 01.04.2016 № 02-06-07/19436):

1) доходы, поступившие в сумме субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания, отражаются в учете учреждения как доходы будущих периодов (дебет счета 4 205 30 000 и кредит счета 4 401 40 130 по соглашениям о предоставлении субсидий в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным));

2) при отражении возврата неиспользованного остатка суммы субсидии в учете применяется счет 0 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет»;

3) возврат остатка суммы субсидий может производиться по следующим основаниям:

а) в связи с недостижением учреждением, установленных государственным (муниципальным) заданием показателей, характеризующих объем государственных (муниципальных) услуг (работ);

б) частичного расходования сумм целевых субсидий;

в) выявления в ходе проверки нарушений по расходованию сумм целевой субсидии;

4) корреспонденции счетов по поступлению сумм субсидий и возврату в бюджет неизрасходованного остатка суммы субсидии приведены в указанном письме.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Издательство Аюдар

В предлагаемом материале рассказывается о том, как правильно закрыть счета в конце года, как сформировать и определить финансовый результат для отражения его в годовом балансе учреждения и как провести анализ финансового результата.

По завершении отчетного года бухгалтерия учреждения должна в обязательном порядке:

провести инвентаризацию (ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (в ред. от 28.12.2013) «О бухгалтерском учете», п. 20 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (в ред. от 12.10.2012; далее — Инструкция № 157н);
закрыть счета текущего финансового года;
определить финансовый результат.

Учет финансового результата учреждение ведет на аналитических счетах к счету 401.00 «Финансовый результат хозяйствующего субъекта». Счет предназначен для отражения результата финансовой деятельности учреждений, а также финансового результата публично-правового образования по результатам исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, сметы (плана финансово-хозяйственной деятельности) бюджетного учреждения, автономного учреждения за текущий финансовый год и за прошлые финансовые периоды (п. 293 Инструкции № 157н).

До закрытия счетов текущего финансового года необходимо произвести все расчеты по налогам и сборам, а также расчеты с дебиторами и кредиторами.

В конце года нужно закрыть счета по видам деятельности (видам финансового обеспечения), отражающие доходы и расходы отчетного периода. В нашем случае это бюджетный вид деятельности КФО 4 (за счет получения субсидий на выполнение государственного задания) и предпринимательский вид деятельности КФО 2 (оказание услуг юридическим и физическим лицам на платной основе).

При этом сальдо, сформированное на конец года на соответствующих счетах счета 401.20 «Расходы текущего финансового года» и счета 401.10 «Доходы текущего финансового года», списывается на счет 401.30 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» (пп. 297, 300 Инструкции № 157н).

Закрытие счетов согласно Методическим указаниям по применению форм первичных учетных документов и формированию регистров бухгалтерского учета органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, утвержденным Приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н (далее — Методические указания), отражается в справке (ф. 0504833).

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по закрытию счетов доходов и расходов зависит от типа государственного (муниципальное или федеральное) учреждения.

В учете казенных учреждений закрытие счета 401.20 отражается следующими проводками:

Дебет счета гКБК 0.401.30.000 Кредит счета КРБ 0.401.20 (в разрезе КОСГУ) — отражено списание на финансовый результат расходов.

Закрытие счета 401.10 отражается проводкой:

Дебет счета КДБ (КИФ) 0.401.10 (в разрезе КОСГУ) Кредит счета гКБК 0.401.30.000 — отражено списание на финансовый результат доходов.

В соответствии с Инструкцией № 157н на счет 401.00 «Финансовый результат экономического субъекта» отражаются:

«Доходы текущего финансового года» — счет 0.401.10.000;
«Расходы текущего финансового года» — счет 0.401.20.000;
«Финансовый результат прошлых отчетных периодов» — счет 0.401.30.000.

Бюджетные учреждения — получатели бюджетных средств операции по закрытию счетов доходов и расходов отражают в порядке, установленном для казенных учреждений. В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ, данные операции отражаются следующим образом:

закрытие счета 401.20:

Дебет счета 0.401.30.000 Кредит счета 0.401.20 (в разрезе КОСГУ) — отражено списание на финансовый результат расходов (на основании справки ф. 0504833);

закрытие счета 0.401.10 (в разрезе КОСГУ) Кредит 0.401.30.000 — отражено списание на финансовый результат доходов (на основании справки форма 0504833).

В учете автономных учреждений используются следующие проводки:

для закрытия счета 401.20:

Дебет счета 0.401.30.000 Кредит счета 0.401.20 (в разрезе кодов видов выбытий) — отражено списание на финансовый результат расходов (на основании справки ф. 0504833);

для закрытие счета 401.10:

Дебет счета 0.401.10 (в разрезе кодов видов поступлений) Кредит счета 0.401.30.000 — отражено списание на финансовый результат доходов (на основании справки ф. 0504833).

В 24-26 разрядах номера счета указывается код вида выбытий (поступлений), соответствующий структуре данных, утвержденных Планом финансово-хозяйственной деятельности автономного учреждения (пп. 3, 184 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.10.2010 № 183н (далее — Инструкция № 183н), Инструкцией № 157н).

Рассмотрим пример закрытия счетов в конце года.

Пример 1

Доходы учреждения за год составили 1 000 000 руб., расходы — 500 000 руб. Кроме этого, за год произведены расходы за счет прибыли в сумме 100 000 руб. В течение года авансовые платежи по налогу на прибыль составили 80 000 руб.

В течение года делаются следующие бухгалтерские записи:

Дебет счета КДБ.2.205.31.560 Кредит счета КДБ.2.401.10.130 — начислен доход за оказанные услуги в сумме 1 000 000 руб.;

Дебет счета КРБ.2.109.61.200 Кредит счета КРБ.2.302.00.730 — отражены затраты, связанные с оказанием услуг, в сумме 500 000 руб.;

Дебет счета КДБ.2.401.10.130 Кредит счета КРБ.2.109.61.200 — списаны затраты на формирование фактической стоимости оказанных услуг в сумме 500 000 руб.;

Дебет счета КРБ.2.401.20.290 Кредит счета КРБ 2.302.91.730 — произведены расходы за счет прибыли в сумме 100 000 руб.;

Дебет счета КДБ.2.401.10.130 Кредит счета КДБ.2.303.03.730 — начислены авансовые платежи по налогу на прибыль в сумме 80 000 руб.

В конце года делаются проводки:

Дебет счета КДБ.2.401.10.130 Кредит счета КДБ.2.303.03.730 — 20 000 руб. ((1 000 000 руб. - 500 000 руб.) × 20 % - 80 000 руб.) — начислен налог на прибыль;

Дебет счета КДБ.2.401.10.130 Кредит счета гКБК.2.401.30.000 — 400 000 руб. (1 000 000 руб. - 500 000 руб. - (80 000 руб. + 20 000 руб.)) — закрыт счет 2.401.10.130;

Дебет счета гКБК.2.401.30.000 Кредит счета КРБ.2.401.20.290 — 100 000 руб. — закрыт счет 2.401.20.290.

___________________

Показатели, собранные за текущий финансовый год на счете 304.04 «Внутриведомственные расчеты» (в части законченных расчетов), в конце года списываются на счет 401.30 (п. 300 Инструкции № 157н, п. 172 Инструкции № 183н).

Обратите внимание!

Получатели бюджетных средств при наличии неиспользованных средств на конец года должны перечислить эти средства главному распорядителю (распорядителю).

Рассмотрим пример закрытия счета 4.304.04.000 и перечисления остатка неизрасходованного финансирования главному распорядителю бюджетных средств.

Пример 2

Учреждение в течение года получило от главного распорядителя на оплату коммунальных услуг 300 000 руб. За год на оплату коммунальных услуг израсходовали 280 000 руб.

В течение года бухгалтер делает следующие проводки по счетам:

Дебет счета КИФ.4.201.11.510 Кредит счета КРБ.4.304.04.223 — 300 000 руб. — получено финансирование на оплату коммунальных услуг;

Дебет забалансового счета 17 (код бюджетной классификации расходов) — 300 000 руб. — отражено поступление средств на счет учреждения;

Дебет счета КРБ.4.401.20.223 Кредит счета КРБ.4.302.23.730 — 280 000 руб. — начислены расходы по коммунальным услугам;

Дебет счета КРБ.4.302.23.830 Кредит счета КИФ.4.201.11.610 — 280 000 руб. — оплачены коммунальные услуги согласно заключенным договорам;

Кредит забалансового счета 18 (код бюджетной классификации расходов) — 280 000 руб. — отражено выбытие средств со счета учреждения.

В конце года в учете оформляются следующие проводки:

Дебет КРБ.4.304.04.223 Кредит счета КИФ.4.201.11.610 — 20 000 руб. — перечислена сумма неиспользованных средств;

Кредит счета 18 (код бюджетной классификации расходов) — 20 000 руб. — отражено выбытие средств со счета учреждения;

Дебет счета гКБК.4.401.30.000 Кредит счета КРБ.4.401.20.223 — 280 000 руб. — закрыт счет 4.401.20.223 ;

Дебет счета КРБ.4.304.04.223 Кредит счета гКБК.4.401.30.000 — 280 000 руб. — закрыт счет 4.304.04.223.

__________________

Уточним, что такое КДБ, КРБ, КИФ в бюджетной классификации. В программе «1C: 8.2» используется справочник группы «Бюджетная классификация» для формирования 26-разрядных номеров счетов Рабочего плана счетов учреждения, оформления расчетно-платежных документов, а также для построения иерархической структуры бюджетной классификации в целях формирования бюджетной отчетности в структуре бюджета (сводной бюджетной росписи). Справочники поставляются заполненными и содержат соответствующие бюджетные классификаторы, утвержденные Приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (в ред. от 11.06.2014). Так, классификация доходов (КДБ) представлена четырьмя справочниками:

группы, подгруппы КДБ;
статьи, подстатьи КДБ;
подвиды доходов КДБ.

Классификация источников финансирования (КИФ) дефицита бюджетов представлена также четырьмя справочниками:

группы по бюджетной классификации;
группы, подгруппы КИФ;
статьи КИФ;
виды источников КИФ.

Классификация расходов бюджетов (КРБ) представлена семью справочниками:

главы по бюджетной классификации;
разделы, подразделы КРБ;
целевые статьи КРБ;
программы целевых статей КРБ;
подпрограммы целевых статей КРБ;
виды расходов КРБ;
КОСГУ.

Справочник «Коды экономической классификации (КЭК)» поставляется в программе 1С заполненным, содержит коды операций сектора государственного управления (КОСГУ).

КЭК задается в карточке счета и хранится в регистре сведений «КОСГУ счетов».

Учет по кодам КОСГУ реализован в виде субконто «КЭК», которое прикреплено ко всем балансовым счетам.

Подбор полного 26-разрядного счета в объектах конфигурации осуществляется на основании регистров сведений «Рабочие счета» и «КОСГУ счетов».

КОСГУ — это аналитический код номера счета в 24-26 разрядах номера счета в плане счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений.

Так, доходы от оказания платных услуг отражаются на счете 2.401.10.130, здесь мы видим КОСГУ 130. Прочие доходы отражаются на счете 2.401.10.180 (КОСГУ 180).

Расходы за счет себестоимости по предпринимательской деятельности отражаются на счете 2.109.61.000, где применяется в последних разрядах КОСГУ. Например, затраты на заработную плату в себестоимости готовой продукции, работ, услуг отражаются на счете 2.109.61.211 (КОСГУ 211).

Рассмотрим КОСГУ по видам затрат:

211. Заработная плата.

212. Прочие выплаты.

213. Начисления на выплаты по оплате труда.

220. Приобретение работ, услуг,

в том числе:

221. Услуги связи.

222. Транспортные услуги.

223. Коммунальные услуги.

224. Арендная плата за пользование имуществом.

225. Работы, услуги по содержанию имуществом.

226. Прочие работы, услуги.

260. Социальное обеспечение,

в том числе:

262. Пособия по социальной помощи населению.

263. Пенсии, пособия, выплачиваемые организациями сектора государственного управления.

290. Прочие расходы.

270. Расходы по операциям с активами,

в том числе:

271. Амортизация основных средств и нематериальных активов.

272. Расходование материальных запасов.

273. Чрезвычайные расходы по операциям с активами.

Также счет 0.401.20.000 в разделе «Финансовый результат» имеет аналитический КОСГУ. Например «Прочие расходы» отражаются на счете 0.401.20.290 (КОСГУ 290).

В бюджетных учреждениях себестоимость готовой продукции работ, услуг отражается на счете 0.109.61.000 (в разрезе КОСГУ) по КФО 2 по предпринимательской деятельности и по КФО 4 по бюджетной деятельности. Расходы за счет прибыли по предпринимательской деятельности (материальная помощь, расходы на цветы, на подарки) относят сразу на финансовый результат счет 2.401.20.000.

Чтобы в конце года сделать закрытие счетов и определить финансовый результат нужно сначала в конце отчетного периода затраты по счету 0.109.61.000 (в разрезе КОСГУ) списать на счет 0.401.20.000 (в разрезе КОСГУ) (рис. 1).

СЧЕТ 401.20 КФО 2	Сальдо на начало		Обороты за период		Сальдо на конец
СЧЕТ 401.20 КФО 2	дебет	кредит	дебет	кредит	дебет	кредит
Виды затрат
211. Заработная плата
263. Пенсии,пособия,выплачиваемые организациями сектора государственного Управления
271. Аморизация основных средств
272. Расходование материальных запасов
290. Прочие расходы
Итого			1 218 071,12	1 218 071,12

Рис. 1. Расходы текущего года, отнесенные сразу на финансовый результат (руб.)

B программе «1С: Предприятие8.2» выбираем операцию «Услуги» → «Списание затрат». После этого выбираем режим заполнения «Заполнить по итогам» и нажимаем F5.

Подбираем услуги (зарплата, начисления на зарплату, коммунальные услуги, транспортные услуги, услуги по содержанию имущества, аренда, прочие услуги и т. д.), результат заполнения — в документ (все услуги в итоговой сумме по счету 0.109.61.00). Так формируется справка ф. 0504833, которая отражает «Списание затрат по услугам и работам» (рис. 2).

Номер счета	КОСГУ	Номер счета	КОСГУ	Наименование затрат	Сумма
				Заработная плата
				Компенсация за отпуск
				Больничный 3 дня
				Пособие до 3 лет
				Спецжиры
				Соц. страх 2,9 %
				Пенсионный накопительный
				Травматизм
				Пенсионный страховой
				Мед. страх. ФФОМС 5,1 %
				Услуги связи
				Прочие услуги


				Налог на имущество
				Транспортный налог
				Коммунальные услуги
				Списание материалов
				Транспортные услуги
				Вневедомственная охрана
				Расходы на амортизацию
				Зарплата по договорам
				Мед. страх. ФФОМС 5,1 %
				Пенсионный накопительный
				Пенсионный страховой
				Зарплата по договорам
				Мед. страх. ФФОМС 5,1 %
				Пенсионный страховой
				Пенсионный накопительный
Итого					16 083 462,42

Рис. 2. Справка к документу «Списание затрат по услугам и работам» от 31.12.2013 (форма 0504833) по предпринимательской деятельности, руб.

Итак, мы сформировали справку ф. 0504833 «Списание затрат по услугам и работам» по завершению финансового отчетного года и можем перейти к формированию документа по закрытию балансовых счетов в конце года и определению финансового результата. Формируем форму 0504833 (рис. 3). Эта же форма используется для закрытия балансовых счетов в конце года.

Номер счета	КОСГУ	Номер счета	КОСГУ	Наименование затрат	Сумма
2.401.10
				Заработная плата
				Компенсация за отпуск
				Больничный 3 дня
				Пособие до 3 лет
				Спецжиры
				Соц. страх. 2,9 %
				Пенсионный накопительный
				Травматизм
				Пенсионный страховой
				Мед. страх. ФФОМС 5,1 %
				Услуги связи
				Прочие услуги


				Налог на имущество
				Транспортный налог
				Коммунальные услуги
				Списание материалов
				Транспортные услуги
				Вневедомственная охрана
				Расходы на амортизацию
				Зарплата по договорам
				Мед. страх. ФФОМС 5,1 %
				Пенсионный накопительный
				Пенсионный страховой
				Зарплата по договорам
				Мед. страх. ФФОМС 5,1 %
				Пенсионный страховой
				Пенсионный накопительный
				Прочие расходы
				Пенсии, пособия
Итого					35 647 690,96

Рис. 3. Справка «Закрытие балансовых счетов в конце года» от 31.12.2013 года (форма 0504833) по предпринимательской деятельности, руб.

Из этой формы мы определяем финансовый результат по предпринимательской деятельности учреждения:

Дебет счета 2.401.10.130 Кредит счета 2.401.30.000 — 18 346 157,42 руб.;

Дебет счета 2.401.30.000 Кредит счета 2.401.20 (КОСГУ) — 17 301 533,54 руб.

Финансовый результат равен 1 044 623,88 руб. по предпринимательской деятельности. Налог на прибыль за отчетный год — 200 000 руб.

Значит, в годовой форме 0503721 «Отчет о финансовых результатах деятельности учреждения» по коду строки 300 «Чистый операционный результат» будет отражена сумма 844 623,88 руб. (1 044 623,88 руб. - 200 000 руб.).

Как видим из справки «Закрытие балансовых счетов в конце года» от 31.12.2013 года (ф. 0504833) (рис. 4), бюджетное финансирование за счет субсидий, полученное от главного распорядители бюджетных средств, закрыто полностью, иначе говоря, израсходованы субсидии для выполнения государственного задания в полном объеме, финансовый результат равен 0:

Номер счета	КОСГУ	Номер счета	КОСГУ	Наименование затрат	Сумма
				Заработная плата
				Начисления на зарплату
				Услуги связи
				Коммунальные услуги

				Прочие расходы






Итого					22 279 200,00

Рис. 4. Справка «Закрытие балансовых счетов в конце года» от 31.12.2013 года (ф. 0504833) по бюджетной деятельности

Как видим, бюджетное финансирование за счет субсидий, полученное от главного распорядителя бюджетных средств, закрыто полностью, иначе говоря, субсидии для выполнения государственного задания израсходованы в полном объеме, финансовый результат равен 0:

Дебет счета 4.401.30.000 Кредит счета 4.401.20(КОСГУ) — 11 139 600 руб.;

Дебет счета 4.304.04(КОСГУ) Кредит счета 4.401.30.000 — 11 139 600 руб.

Итак, мы рассмотрели бухгалтерские проводки по закрытию счетов в конце года казенных, бюджетных, автономных учреждений, проанализировали простые примеры закрытия счетов бюджетного учреждения, рассмотрели порядок формирования таблиц к справке 0504033 «Закрытие балансовых счетов в конце года» в двух вариантах — по предпринимательской и по бюджетной деятельности (за счет субсидий), и после закрытия счетов определили финансовый результат (он у нас положительный, это значит, что доходы превысили расходы).

С. С. Велижанская, заместитель главного бухгалтера

В составе доходов будущих периодов (ДБП) учитывают поступления, полученные учреждением в текущем, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Подобные доходы списывают постепенно в течение того периода, к которому они относятся.

В соответствии с Инструкцией в составе ДБП могут учитываться:

Доходы, начисленные за выполненные и сданные заказчикам отдельные этапы работ, услуг, не относящихся к доходам текущего отчетного периода;

Доходы, полученные от продукции животноводства (приплод, привес, прирост животных) и земледелия;

Доход по месячным, квартальным, годовым абонементам;

Иные аналогичные доходы.

К «иным аналогичным доходам», по нашему мнению, могут быть отнесены, например, доходы от предоставления неисключительных прав на нематериальные активы.

Бухгалтеру учреждения нужно отделять доходы (поступления) будущих периодов от сумм полученных авансов. Так, авансы перечисляют в счет оплаты товаров, работ или услуг, которые будут поставлены или выполнены в будущем. В противном случае аванс подлежит возврату. В то же время ДБП — это те доходы, которые, скорее всего, возвращены не будут. Связано это с тем, что свои обязательства, в счет которых ДБП были получены, учреждение уже выполнило (например, передало неисключительные права на нематериальный актив, осуществило отдельный этап работ).

Если стоимость работ (услуг), в оплату которых получены «будущие» доходы, облагают НДС, то при их поступлении учреждению нужно начислить его сумму. В дальнейшем ее можно принять к вычету. В данном случае НДС нужно рассчитывать в том же порядке, что и при получении авансов (то есть по расчетным ставкам 10/110 или 18/118).

Сумму доходов, причитающихся к получению, отражают по кредиту счета 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов» (по соответствующим аналитическим счетам) и дебету счетов:

0 205 31 000 — при получении доходов от выполнения работ или оказания услуг;

0 105 26 000 или 0 105 36 000 — при отражении дохода от продукции животноводства и земледелия.

При наступлении периода, к которому относятся ДБП, их сумму списывают. Ее включают в состав текущих доходов учреждения и отражают по соответствующим аналитическим счетам счета 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года». В отношении ДБП от продукции животноводства и земледелия эту запись делают в конце финансового года.

Пример

В декабре текущего года учреждение предоставило неисключительные права другой организации на программу для ЭВМ. Срок предоставления прав — 12 месяцев. Их стоимость составляет 120 000 руб. (НДС не облагается). Указанная сумма получена в полном размере в рамках приносящей доход деятельности. Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств не приводится.

Операции, связанные с предоставлением неисключительных прав, будут отражены записями:

Дебет 2 205 30 560 Кредит 2 401 40 130

120 000 руб. — отражена сумма дохода от предоставления неисключительных прав;

Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 30 660

120 000 руб. — зачислены денежные средства в оплату неисключительных прав на лицевой счет учреждения.

По окончании декабря в учете делают запись:

Дебет 2 401 40 130 Кредит 2 401 10 130

10 000 руб. (120 000 руб. : 12 мес.) — списана часть ДБП от предоставления неисключительных прав, приходящаяся на один месяц.

В результате данных операций на 1 января года, следующего за отчетным, на счете 0 401 40 000 сформировалось кредитовое сальдо, отражаемое в строке 620 (624) баланса в сумме:

120 000 - 10 000 = 110 000 руб.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений" под редакцией В.Верещаки